Aspecte Fiscale Privind Gestiunea Stocurilor

1. Aspecte teoretice privind stocurile

Înainte de a trece la definirea stocurilor trebuie să avem în vedere faptul că stocurile fac parte din categoria activelor circulante. Deci se cuvine ca mai înainte să stăpânim noţiunea de active circulante pentru a putea evoca şi înţelege pe deplin definiţia stocurilor.

Aşadar activele circulante sunt “elemente patrimoniale care se utilizează pe o perioadă scurtă în activitatea întreprinderii şi, în general, participă la un singur circuit economic, modificându-şi permanent forma”. Un activ se clasifică ca un activ circulant atunci când: este achiziţionat sau produs pentru consum propriu sau în scopul comercializării şi se aşteaptă sa fie realizat în termen de doisprezece luni de la data bilanţului; este reprezentat de creanţe aferente ciclului de exploatare; este reprezentat de numerar sau de echivalente de numerar a căror utilizare nu este restricţionată.

Cea mai integrată şi bine adaptată definiţie a stocurilor în contabilitatea contemporană este definiţia dată de Standardele Internaţionale de Contabilitate şi anume norma contabilă IAS 2 Stocuri. Conform acestei norme “stocurile sunt active: deţinute de întreprindere pentru a fi vândute pe parcursul desfaşurării normale a activităţii; în curs de producţie în vederea vânzării în aceleaşi condiţii ca mai sus; sub formă de materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producţie sau pentru prestarea de servicii”.

În cadrul stocurilor se cuprind:

● materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor şi se regăsesc în produsul finit integral sau parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformată;

● materialele consumabile (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte materiale consumabile) care participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit;

● materiale de natura obiectelor de inventar;

● produsele, şi anume:

- semifabricatele, care reprezintă produse al căror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie (fază de fabricaţie) şi care trec în continuare în procesul tehnologic al altei secţii (faze de fabricaţie) sau se livrează terţilor;

- produsele finite, respectiv produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienţilor;

- rebuturile, materialele recuperabile şi deşeurile;

● mărfurile, şi anume bunurile pe care entitatea le cumpără în vederea revânzării sau produsele predate spre vânzare magazinelor proprii;

● animalele şi păsările, respectiv animalele născute şi cele tinere de orice fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine, precum şi animalele pentru producţie – lână, lapte şi blană;

● ambalajele, care includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate, destinate produselor vândute şi care în mod temporar pot fi păstrate de terţi, cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte;

● producţia în curs de execuţie, reprezentând producţia care nu a trecut prin toate fazele (stadiile) de prelucrare, prevăzute în procesul tehnologic, precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate în întregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea, lucrările şi serviciile, precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.

Pentru evidenţierea în contabilitate a stocurilor şi producţiei în curs de execuţie se utilizează conturile din clasa a 3-a „Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie”.

2. Evaluarea stocurilor

În momentul actual tratamentele contabile ce se aplică în acest domeniu sunt redate de norma contabilă internaţională IAS 2 - Stocuri. Importanţa evaluării stocurilor prezintă interes deoarece metoda aleasă pentru evaluarea acestora poate avea o incidenţă importantă asupra rezultatului exerciţiului şi asupra bilanţului contabil.

Aşa cum decurge din literatura de specialitate evaluarea stocurilor se face în următoarele patru momente: evaluarea la intrare (curentă), evaluarea la inventar, evaluarea la ieşirea din gestiune, evaluarea la închiderea exercițiului financiar.

2.1 Evaluarea la intrare

La intrarea în patrimoniu norma IAS 2 precizează că stocurile sunt evaluate în funcţie de modalitatea de dobândire, evidenţiindu-se astfel următoarele modalităţi de evaluare:

Evaluare la cost de achiziţie pentru stocurile din cumpărări (materii prime, materiale consumabile, mărfuri, ambalaje şi alte bunuri procurate cu titlu oneros).

Costul de achiziţie cuprinde :

- preţul de cumpărare;

- taxele vamale şi alte taxe (altele decât taxele recuperabile ulterior de întrepindere de la administraţia fiscală);

- cheltuielile de transport, de manipulare şi alte costuri direct imputabile achiziţiei de mărfuri, materiale şi servicii.

Taxa pe valoare adăugată (TVA) este în mod normal recuperabilă ea nu intră în costul de achiziţie al stocurilor. În cazul în care este vorba de întreprinderi neplătitoare de TVA sau când taxa nu este deductibilă aceasta devine element al costului de achiziţie al stocului.

Reducerile comerciale, rabaturile comerciale, remizele şi alte elemente similare sunt deduse din costul de achiziţie.

Evaluarea la cost de producţie pentru stocurile din producţie proprie (produse finite, semifabricate, ambalaje, producţia în curs de execuţie şi alte stocuri).

Costul de producţie cuprinde:

- cheltuielile directe legate de unităţile produse de exemplu costurile cu manopera directă;

- cota parte din cheltuielile indirecte de producţie, fixe şi variabile ocazionate de transformarea materiilor prime în produse finite.

Cheltuielile fixe rămân relativ constante indiferent care este volumul producţiei; este vorba în mod esenţial de: amortizarea utilajelor şi a echipamentelor; cheltuieli de menţinere, întreţinere a clădirilor şi instalaţiilor de producţie (scule, utilaje); cheltuieli cu conducerea şi administrarea secţiilor.

Cheltuielile variabile variază direct proporţional sau aproape direct proporţional cu volumul producţiei, este vorba de cheltuielile indirecte cu materialele şi cu forţa de muncă.

Evaluare la valoarea justă, pentru bunurile primite cu titlu gratuit și pentru cele care fac obiectul schimbului.

Evaluarea la valoarea de aport, pentru bunurile aduse ca aport la capitalul social.

2.2 Evaluarea la inventar

Regula generală de evaluare şi înregistrare a stocurilor, la inventar, este evaluarea la valoarea actuală sau de utilitate denumită şi valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc în funcţie de utilitatea bunului în întreprindere sau preţul pieţei şi se identifică, în funcţie de destinaţia lor.