Bazele contabilității

CURS I

CONTABILITATEA CA SISTEM INFORMAŢIONAL

I.1. SCURT ISTORIC AL CONTABILITĂŢII

Ca urmare a descoperirilor arheologice se poate susţine, astăzi, existenţa mai multor forme primitive ale contabilităţii, datând de mii de ani î.Ch., cum ar fi cele 55 urme de numărare sub forma unor crestături pe os de lup.

Contabilitatea a apărut odată cu nevoia de evidentă a bogatei (bunurilor dobândite) si s-a dezvoltat odată cu marile civilizaţii.

In civilizaţia sumeriană-2500 i.e.n.- apar marile bogăţii. Aceasta este absolvita de civilizatia Babiloniană1900 i.e.n . Primul autor notabil de contabilitate este suveranul Hammurabi, al şaselea rege al primei dinastii a Babilonului (2002-1960 î.Ch.). Din perioada domniei sale au fost descoperite numeroase tăbliţe cuneiforme, cu texte privind ţinerea legală a conturilor. Pe aceste tăbliţe existau înscrise cifre, efectuate adunări lungi şi verificări de calcule. Totalurile lunare şi anuale erau înregistrate pe tăbliţe mai mari, cu numeroase coloane de cifre. În evoluţie, pe suprafaţa acestor tăbliţe, aproximativ în anul 2000 î.Ch., au apărut elementele esenţiale ale unui cont de posturi suprapuse, respectiv: înregistrarea categoriei de obiecte livrate; numele părţilor din contract; menţiunea livrărilor totale sau parţiale.

Din conţinutul documentelor (având ca suport papirusul), ce datează din epoca Egiptului ocupat de greci (anul 300 î.Ch.), au fost decodificate note, conturi, devize şi chitanţe.

Prin decodificarea papirusului lui Zenon s-a probat că la acea vreme:

 exista distincţie între conturile de fluxuri reale (produse agricole) şi conturile de fluxuri monetare;

 se utilizau balanţe lunare şi situaţia contului „Casa”;

 se conduceau jurnale, care dădeau detalii despre înregistrările cotidiene şi conturi mai generale, care rezumau tranzacţiile mai multor zile.

Primele centre contabile în Grecia antică au fost templele, sub ocrotirea lor desfăşurându-se toată viaţa publică şi privată. Aici au loc schimburile, aici apar primele bănci de depuneri care reunesc practictoate elementele tehnicii financiare moderne. Primii bancheri ţineau un registru-jurnal sau efemeridele”, în care detaliau operaţiunile zilnice scriind veniturile şi cheltuielile cronologic, unele sub altele, permiţând operaţiuni de adunare şi scădere. Registrele aveau valoare probatorie.

La romani cărţile contabile purtau numele de calendarita.

Bancherii romani, precişi şi meticuloşi, au perfecţionat tehnica contabilă deschizând conturi pentru terţi. Lor li se datorează separarea încasărilor de plăţi prin folosirea în registrul de casă a 2 (două) coloane numite acceptum (credit) şi expensum (debit). La Roma obligaţia de-a ţine registrele revenea şefului familiei. Această obligaţie, în general morală, putea deveni în anumite împrejurări juridică.

Cicerone (106-43 î.Ch.) este cel care aduce precizări în legătură cu registrele contabile la romani. Principalul document contabil era un jurnal de venituri şi cheltuieli (Codex accepti et expensi). Registrul în care se ţinea evidenţa tuturor operaţiunilor, fără spaţii sau ştersături, un fel de Carte mare de astăzi, era Codex rationum.

În Evul Mediu se produce o discontinuitate în evoluţia civilizaţiei romane astfel încât are loc o stagnare a contabilităţii, generată probabil şi de restrângerea ariilor de comerţ şi dezvoltarea economiei feudale.

În această epocă registrele contabile se numesc „memoriale” şi în ele se înregistrează creanţele şi datoriile în ordine cronologică.

În alte memoriale se înregistrau operaţiuni de casă şi inventare. Aceste documente erau ţinute, mai ales, de călugării din abaţii.

În perioada cruciadelor are loc o dezvoltare a creditului şi se formează puteri economice şi financiare internaţionale sub forma ordinelor militaro-religioase (ca acela al Templierilor). Acestea ţineau o evidenţă strictă a veniturilor, a cheltuielilor şi a clienţilor, transformând mănăstirile în fortăreţe unde îşi ţineau în siguranţă valorile. Evidenţa se ţinea într-un adevărat cont curent care avea în debit sumele datorate de client, în credit plăţile făcute de acesta, soldul reprezentând datoria.

Memorialul a evoluat în spre contabilitatea în partidă simplă odată cu diversificarea unităţilor de producţie şi de servicii, precum şi cu creşterea complexităţii tranzacţiilor. Se nasc astfel, conturile ca ansambluri coerente ce sunt ataşate unui tip de operaţie sau unei entităţi de exploatare. Aceste conturi se ţin la început pe o singură coloană apoi evoluează în dispunere veneţiană (două coloane alăturate).

Necesităţile economice determină apariţia unor conturi particulare cum ar fi contul „Capital” (utilizat de companii pentru asociaţii lor) sau contul „Profit şi pierdere” care ţine evidenţa rezultatului afacerii.

Sfârşitul Evului Mediu caracterizat prin dezvoltarea legăturilor comerciale, extensia creditului, efectuarea de operaţiuni în oraşe îndepărtate de cele de origine şi manipularea de capitaluri tot mai importante, determină adaptarea şi perfecţionarea contabilităţii pentru a face faţă noilor exigenţe.

Începând cu sfârşitul sec. al XIII-lea, evidenţa se ţinea într-un cont pentru client şi în altul pentru furnizor. Fiecare operaţie determină două înregistrări: una în contul de clienţi sau furnizori şi una în contul de casă. Aceasta presupune ţinerea de registre diferite.

Pe măsură ce fenomenele economice deveneau tot mai complexe, sumele aceloraşi persoane se dispersau tot mai mult în evidenţă, astfel încât comerciantul trebuia să reconstituie, prin punctaj, totalurile unui corespondent dat, privind creditul acordat şi rambursările făcute. Urmare acestui fapt, a fost necesar să se realizeze anumite legături între conturile de persoane şi cele tradiţionale de încasări şi plăţi.

Până prin anul 1290, comercianţii conduceau două registre:

 unul, intitulat „registrul intrărilor şi ieşirilor” (încasărilor şi plăţilor) şi corespundea la acea dată contabilităţii simple;

 altul, denumit „registrul creditorilor şi debitorilor” şi era un registru al conturilor de persoane.

De fiecare dată când se efectuau operaţiuni în contul unei persoane (terţ), trebuia procedat la două înregistrări: una, în contul de persoane şi cealaltă, în contul de încasări şi plăţi.

Aceste două înregistrări, efectuate concomitent, au condus pe contabili, începând cu anul 1290, la partida dublă, prin reunirea conturilor de persoane cu contul unic, tradiţional, de încasări şi plăţi, creându-se, astfel, anumite legături, generate de natura lucrărilor. Din aceste legături a rezultat marea reformă a contabilităţii comerciale, respectiv dubla înregistrare a fenomenelor economice.

Contabilitatea în partidă dublă s-a dezvoltat odată cu bogăţiile marilor oraşe ale Italiei: Florenţa, Veneţia şi Genova când, la sfârşitul Evului Mediu, apar o serie de autori de contabilitate, din care se remarcă Luca Paciolo.

Născut în anul 1445, în prima parte a vieţii sale, Luca Paciolo a desfăşurat activităţi rezervate clericilor, fiind educator la o familie burgheză, iar între anii 1477 şi 1480 a predat matematicile la Perugia.

Luca Paciolo s-a plasat în istorie prin cele două tratate, ce sintetizează cunoştinţele ştiinţifice ale epocii: „Summa de Arithmetica, Geometria, Proportioni et Proportionalita” şi „Divina Proportione”.

Primul tratat a apărut la Veneţia în anul 1494 (republicat în latină în 1523) şi este o mică enciclopedie de cunoştinţe matematice, contabilităţii fiindu-i rezervat numai capitolul IX, intitulat „Tractatus particularis de computis et scripturis” (Tratat particular despre conturi şi înregistrări).

În evoluţie, până la apariţia contabilităţii în partidă dublă, au trecut două secole. Luca Paciolo nu este inventatorul ei, ci primul autor care a prezentat pentru prima dată, de o manieră coerentă, principiile partidei duble şi a asigurat răspândirea ei.

În tratatul său, Luca Paciolo consemnează utilizarea a trei registre contabile:

 memorialul: care permite înregistrarea tuturor operaţiilor fără analiză, în moneda în care s-au efectuat tranzacţiile;

 jurnalul: în care operează articolele contabile pe debit şi credit şi îndeplineşte dublul rol: de reclasificare a operaţiunilor cronologice şi de exprimare a acestora într-o singură unitate de cont (monedă);

 cartea mare: în care debitele şi creditele sunt diferenţiate cu claritate, pe conturi.

Tot în lucrarea sa, Luca Paciolo recomandă să se facă inventarul tuturor bunurilor personale şi ale exploatării (unităţii patrimoniale) comerciantului.

Generalizarea contabilităţii în partidă dublă în ţările europene se accelerează odată cu descoperirea tiparului (sec. al XV-lea). Înfăţişarea actuală a contabilităţii o datorăm Franţei unde în 1673, printr-o ordonanţă a lui Colbert, comercianţii sunt obligaţi să ţină registre contabile şi cartea-jurnal primeşte calitatea probatorie în justiţie. Astfel, contabilitatea devine un instrument de control al statului aşa cum este şi în prezent, prin rolul fiscal pe care îl joacă.

În România în 1637, apare Pravila Comercială din Transilvania care cuprinde reguli de aplicare a contabilităţii în partidă dublă.

În 1859, în Monitorul Oficial al Moldovei a fost publicată structura cursului de contabilitate conceput de Ion Ionescu de la Brad în 15 lecţii.

În 1913 se înfiinţează ACADEMIA DE ÎNALTE STUDII COMERCIALE ŞI INDUSTRIALE din Bucureşti, unde se studiază şi publică contabilitatea.

Dezvoltarea funcţiei contabilităţii de furnizare a datelor (determinarea rezultatelor şi a situaţiei patrimoniale), este legată de apariţia societăţilor anonime şi a legislaţiei privitoare la acestea (mijlocul sec. al XIX-lea în Germania şi 1867 în Franţa).

Calea contabilităţii analitice care se va numi contabilitate de gestiune este deschisă de dezvoltarea marii industrii începând cu a doua jumătate a sec. al XIX-lea, odată cu necesitatea cunoaşterii costului produselor.

În secolul al XX-lea, se elaborează norme şi reglementări contabile pe care statul le impune tuturor organizaţiilor. Germania este prima care, în 1937, adoptă un plan contabil numit „planul Göring”.

În fosta U.R.S.S. primul plan contabil este elaborat în 1925 şi cu ajutorul lui sunt urmărite planurile economice cincinale.

În SUA, criza din 1929 determină, din raţiuni de informare financiară, editarea primelor reguli contabile esenţiale chiar dacă problema definirii metodelor şi principiilor contabile generale a fost pusă mult mai devreme.

În Franţa, prima reglementare contabilă datează din 1942 (sub regimul de la Vichy), apoi în 1947 este elaborat un plan contabil inspirat din cel elaborat în 1942. Se revizuieşte în 1957, iar versiunea actuală a fost promulgată sub formă de Lege în 1982.