Considerații privind Bazele de Evaluare Utilizate în România în Contextul Globalizării Contabile

Scurt Rezumat

Puncte de vedere privind Bazele de Evaluare folosite în România în contextul globalizării contabile

Obiectivul acestei lucrări este de a aborda bazele evaluării aplicabile în România și de a sublinia limitările acestora. După o scurtă abordare a bazelor internaționale, în prima parte a studiului se va defini conținutul și speficicul aplicațiilor privind principalele categorii de baze de evaluare folosite în România, urmată de o a doua parte în care se va discuta de valoarea justă, considerații cu privire la utilitatea și insuficiențele generate de utilizarea acestei baze de evaluare.

Lucrarea are la bază literatură de specialitate revizuită, completată cu opiniile unor profesioniști în domeniul contabil și opinii personale.

1. Introducere

Problema evaluării a fost şi este intens dezbătută atât în practică, cât şi în teoria contabilă. Evaluarea în contabilitate a fost iniţial mai mult o problemă de cost decât una de valoare. Asociaţia Americană de Contabilitate declara, într-un articol din The Accounting Review, în 1936: "contabilitatea nu este în mod esenţial un proces de evaluare, ci unul de alocare a costului istoric perioadelor curente şi celor viitoare". Obţinerea unei imagini fidele utile în luarea deciziilor, ca finalitate a procesului contabil, aduce în prim-plan evaluarea obiectivă a elementelor situaţiilor financiare. Asigurarea obiectivităţii evaluării este susţinută prin caracteristica procesului de raportare financiară, care se circumscrie prezentării unor informaţii atât cifrice, cât şi narative. Costul istoric generat de tranzacţiile reale desfăşurate de societate părea să răspundă unei astfel de cerinţe.

2. Evaluarea elementelor patrimoniale în contextul globalizării şi bazele de evaluare utilizate

Pornind de la premisa că globalizarea contabilă este un proces ireversibil şi având în vedere contextul actualei crize economice mondiale pe care o traversăm, am considerat utilă în demersul nostru ştiinţific o analiză de detaliu a măsurii în care noile valori adoptate de contabilitate, şi în special valoarea justă, răspund la nevoile informaţionale ale utilizatorilor din prezent. Raţiunea acestui demers este dată de nevoia utilizatorilor situaţiilor financiare de a depăşi universul limitat de raportare, respectiv exerciţiul financiar anterior, spre o anticipare a evoluţiei viitoare a entităţii pe baza informaţiilor degajate de situaţiile financiare.

Evaluarea elementelor patrimoniale ocupă un loc important în practica şi teoria contabilă, ea fiind, înainte de toate, premisa înscrierii în registrele contabile. Ea a fost definită în Cadrul general al IASB ca fiind procesul prin care se determină valorile la care structurile situaţiilor financiare vor fi recunoscute în bilanţ şi în contul de profit şi pierdere.

Pentru evaluare se poate folosi, după caz, o singură bază sau mai multe baze de evaluare combinate. Acestea au fost definite ca fiind sistemele sau modalităţile de măsurare a elementelor patrimoniale (activele, datoriile, respectiv capitalurile proprii) şi de rezultat (cheltuielile şi veniturile) care vor fi recunoscute în situaţiile financiare.

În privinţa tipului precis de baze de evaluare ale sistemelor contbile, putem afirma ca este larg răspândită viziunea internaţională legată de acest subiect. Astfel, IASB acceptă patru baze de evaluare, şi anume: costul istoric, costul actual (curent), valoarea realizabilă şi valoarea actualizată.

La nivel european şi în România au fost preluate de manieră explicită sau implicită aceleaşi baze de evaluare. Doar SUA fac opinie separată, prin clasificarea bazelor de evaluare în cinci tipuri, care acoperă însă ca şi conţinut bazele IASB. Este vorba despre costul istoric, costul actual, valoarea de piaţă, valoarea netă de realizare, respectiv valoarea actuală a fluxurilor viitoare de numerar.

Ne vom concentra atenţia asupra bazelor de evaluare aplicabile în România, de o manieră implicită.

Studiind literatura de specialitate, putem afirma că valoarea justă se obţine prin intermediul aplicaţiilor a trei dintre bazele de evaluare menţionate, şi anume: costul curent, valoarea realizabilă şi valoarea actualizată.

Conţinutul şi aplicaţiile specifice bazelor de evaluare sunt redate în următorul tabel:

Bază de evaluare Conţinut Aplicaţii specifice

Costul istoric Activele sunt înregistrate la suma în numerar sau în echivalente de numerar plătită ori la valoarea justă a contraprestaţiei oferite pentru a le dobândi, în momentul achiziţionării.

Datoriile sunt înregistrate la valoarea încasărilor obţinute în schimbul obligaţiei sau, în anumite împrejurări (de exemplu, în cazul impozitului pe profit), la valoarea care se aşteaptă să fie plătită în numerar sau în echivalente de numerar pentru a stinge datoriile în cursul normal al activităţii. Aplicaţia practică a costului istoric o constituie: costul de achiziţie, tariful unui serviciu, preţul de livrare, valoarea de piaţă, etc.

Costul curent Activele sunt contabilizate la suma în numerar sau echivalente de numerar care ar trebui plătită dacă acelaşi activ sau unul asemănător ar fi dobândit în prezent. Datoriile sunt contabilizate la suma neactualizată în numerar sau în echivalente de numerar necesară pentru a deconta în prezent obligaţia. Pentru active, aplicaţia practică a costului actual este costul de înlocuire (net).

Valoarea realizabilă (de decontare) Activele sunt contabilizate la suma în numerar sau echivalente de numerar care poate fi obţinută în prezent prin vânzarea normală a activelor.

Datoriile sunt înregistrate la valoarea lor de decontare; aceasta reprezintă sumele neactualizate în numerar sau în echivalente de numerar care se aşteaptă să fie plătite pentru a deconta datoriile în cursul normal al activităţii. În cazul activelor, aplicaţia practică a valorii realizabile este valoarea de piaţă diminuată cu costurile aferente finalizării şi vânzării activului.

Valoarea actualizată Activele sunt înregistrate la valoarea actualizată a viitoarelor intrări nete de numerar care urmează a fi generate în cursul normal al activităţii.

Datoriile sunt înregistrate la valoarea actualizată a viitoarelor ieşiri nete de numerar care sunt necesare pentru decontarea datoriilor în cursul normal al activităţii. Se obţine prin aplicarea unei rate de actualizare (de depreciere) a fluxurilor de numerar estimate. Dacă este vorba despre active (mai puţin creanţele), aplicaţia practică a valorii actuale este valoarea de utilizare.

3. Consideraţii privind necesitatea utilizării valorii juste

Mult timp regula generală a reprezentat-o evaluarea la costul istoric, aplicat la intrarea în patrimoniul întreprinderii. Astfel, la începutul ţinerii contabilităţii, evaluarea tuturor cheltuielilor şi imobilizărilor de resurse se făcea pe baza costurilor suportate cu titlu de intrări. Noţiunile de inflaţie, de evoluţie a puterii de cumpărare apărute mai apoi erau ignorate, deşi constituiau o realitate economică.